SMMM İbrahim GÜLER
Bağımsız Denetçi
İHRAÇ KAYITLI MAL TESLİMİ
1. GİRİŞ: Bilindiği üzere, Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 11/1-c maddesi gereğince, imalatçılar tarafından ihracatçılara yapılan ihraç kayıtlı mal teslimlerinde, teslim edilen mallara ait KDV, ihracatçılar tarafından ödenmemektedir.
Şunu hemen belirtmek gerekir ki, ihraç kayıtlı teslimlerde bu uygulama (tecil-terkin uygulaması) ihtiyaridir. Yani, imalatçıların KDV'yi tahsil ederek malı teslim etmeleri de mümkündür.
İhraç kayıtlı mal teslimleri ile ilgili olarak düzenlenen faturaya "3065 Sayılı KDV Kanunu'nun 11/1-c maddesi hükümlerine göre, ihraç edilmek şartıyla teslim edildiğinden, KDV tahsil edilmemiştir" ifadesinin yazılması gerekmektedir.
İmalatçılar tarafından tahsil edilmeyen ancak, ilgili dönem beyannamesinde beyan edilen KDV, önce, vergi dairesince tarh ve tahakkuk ettirilerek tecil edilir. Daha sonra, ihraç kayıtlı malların, ihracatçıya teslim tarihini takip eden ay başından itibaren üç ay içinde ihraç edilmesi halinde, bu sefer, tecil edilen vergi terkin edilir.
İhracatın belirtilen şartlara uygun olarak gerçekleştirilmemesi halinde, tecil edilen vergi gecikme zammı ile birlikte tahsil edilir. Ancak ihracatın, VUK'nun 13.maddesinde belirtilen mücbir sebepler nedeniyle yapılamaması halinde tecil edilen vergi, tecil faizi ile birlikte tahsil edilir.
İhracatçılar, ihraç kayıtlı olarak aldıkları malların fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen ve tecil veya terkin edilen KDV'yi indirim konusu yapamazlar.
İhraç kayıtlı malı teslim eden imalatçılara iade edilecek KDV, imalatçının satış bedeline göre hesaplanan KDV'den, ihraç edilen mal ile ilgili imalatçı aleyhine matrahta meydana gelen değişikliğe ilişkin KDV'nin düşülmesinden sonra kalan tutardan fazla olamaz. İmalatçı aleyhine matrahta meydana gelen değişiklikten kastedilen şudur. İmalatçı aleyhine ortaya çıkan kur farkları için ihracatçılar tarafından imalatçıya bir fatura düzenlenerek KDV hesaplanır. Bu faturada hesaplanan KDV, ihracatçı tarafından beyan edilir, imalatçı tarafından indirim konusu yapılır. İmalatçılara iade edilecek KDV'den bu tutarın indirilmesi gerekir. Tersi durumunda yani, imalatçı lehine matrahta bir değişiklik olursa: İhraç kaydıyla teslimden sonra ortaya çıkan ve ihracatçı tarafından imalatçıya yapılan ödemelerde, imalatçı ihracatçıya bu tutar karşılığında fatura düzenler ve faturada ihracatçının yaptığı ödemenin mahiyeti belirtilir. Malın tabi olduğu oran üzerinden KDV hesaplanır. Bu KDV'nin tahsil edilmediğine dair bir açıklama yazılır ve ilk ihraç kayıtlı fatura ile gümrük beyannamesine yeni düzenlenen faturanın tarih numarası da ayrıca kaydedilir. İmalatçı faturada gösterdiği ve tahsil etmediği KDV'yi, o döneme ait KDV beyannamesinde hem hesaplanan hem de indirilecek KDV olarak beyan eder. Hesaplanan KDV beyanında, "Tevkifat Uygulanmayan İşlemler" tablosunda malın tabi olduğu orana ilişkin satır kullanılır. İndirim beyanında ise, "İndirimler" tablosunun "Bu Döneme Ait İndirilecek KDV" satırı kullanılır. İhracatçı ise, imalatçıya ödemediği bu KDV'yi indiremez ve KDV beyannamesine dahil etmez.
İmalatçıların terkin ve iade işlemleri, ihracatın gerçekleşmesinden sonra yapılır. İhracatın mücbir sebepler veya beklenmedik durumlar nedeniyle kanuni süresi içinde gerçekleştirilememesi halinde, en geç 3 aylık sürenin dolduğu tarihten itibaren 15 gün içinde başvurulması halinde ihracatçılara 3 ay'a kadar ek süre verilir.
İmalatçı tarafından düzenlenecek faturanın, esas itibariyle, ihracatçının düzenlediği fatura tarihinden önceki bir tarihte düzenlenmiş olması gerekir. İmalatçının düzenlediği fatura tarihinin, ihracatçının düzenlediği fatura tarihinden veya fiili ihraç tarihinden sonraki bir tarihte düzenlenmesi halinde, fatura 7 günlük yasal süresi içinde düzenlenmişse tecil-terkin uygulamasından yararlanılabilir. Bunun dışında, ihraç kayıtlı fatura tarihinin fiili ihraç tarihinden sonraki tarihi taşıması halinde inceleme veya YMM raporu ile tespit edilmesi şartıyla terkin/iade işlemleri sonuçlandırılır.
İhracat, gümrük beyannamesinin kapanma tarihi itibariyle gerçekleşir. Dolayısıyla, süresi içerisinde ihraç edilmek kaydıyla, gümrük beyannamesinin kapanma tarihi itibariyle tecil edilen vergi, terkin edilebilir hale gelir. Ödenecek KDV çıkmaması nedeniyle tecil edilecek vergisi bulunmayan mükellefler ise bu tarihten itibaren iade talep edebilirler.
Geçici ihracat veya hariçte işleme rejimleri çerçevesinde malların yurtdışı edilmesi, kesin ihracata dönmediği sürece, ihraç kayıtlı teslimler açısından ihracat olarak kabul edilmez. Başka bir ifadeyle, "kesin ihracı öngörülmeyen mallar için" ihraç kaydıyla teslim uygulaması mümkün değildir.
2. TECİL-TERKİN UYGULANACAK TESLİMLER:İmalatçılar tarafından, ihracatçılara, ihraç kaydıyla yapılan mal teslimlerinde, tecil-terkin uygulamasından yararlanılabilir. Tecil-terkin uygulaması ihtiyaridir. Yani, imalatçıların KDV'yi tahsil ederek malı teslim etmeleri de mümkündür.
Türkiye'de ikamet etmeyenlere özel fatura ile satış yapan "İstisna İzin Belgeli" satıcılara, imalatçılar tarafından yapılacak ihraç kayıtlı teslimlerde tecil-terkin uygulaması yapılır.
3. TECİL-TERKİN UYGULAMASINDAN YARARLANACAK İMALATÇILAR, VERGİ DAİRESİNE YAPILACAK BİLDİRİMLER, İMALATÇININ HAZIR MAL ALMASI VE MALI FASON OLARAK İMAL ETTİRMESİ:Tecil-terkin uygulamasından "imalatçı" vasfını haiz satıcılar yararlanabilir.
İmalatçının;- Sanayi siciline kayıtlı ve sanayi sicil belgesini haiz olması veya,
- Gıda Tarim ve Hayvancılık Bakanlığından alınmış çiftçi kayıt belgesi, gıda işletmesi kayıt belgesi ve işletme onay belgelerinden (üretici belgesi) herhangi birine sahip olması,
- İlgili meslek odasına kayıtlı bulunması,
- Üretimin yapıldığı dönemde yürürlükte bulunan Sanayi Sicil Tebliğlerinde öngörülen sayıda işçi çalıştırması (12.01.2008 tarih ve 26754 sayılı R.G.'de yayınlanan SGM 2008/2 sayılı sanayi sicil teb- liğinin 10.maddesine göre
bir işçi) ve gerekli araç parkına sahip olması veya kapasite raporundaki üretim altyapısına sahip olması,
Gerekmektedir.
İmalatçılar, ihraç kayıtlı mal teslim ettikleri dönemde bir defaya mahsus olmak üzere, imalatçı belgesi ve ilgili meslek odası üyelik belgesinin birer örneğini, ilgili dönem KDV beyannamesinin verilme süresi içinde bir dilekçe ekinde bağlı oldukları vergi dairesine verirler. İmalatçı niteliğindeki değişiklikler ve imalatçı niteliğinin kaybedilmesi halleri ayrıca vergi dairesine bildirilir.
İmalatçılar, ihraç kaydıyla teslim ettikleri malların bir kısmını piyasadan hazır olarak satın alabilirler. Bu durumda, tecil-terkin uygulaması sadece, imalatçıların bizzat ürettikleri mallar için uygulanır. Piyasadan hazır olarak alıp sattıkları mallar için tecil-terkin işlemi uygulanmaz.
Örnek: İmalatçı, 10.000 adet gömleği ihraç kaydıyla satmak için ihracatçı ile satış sözleşmesi imzalamıştır. Ancak imalatçının elindeki kendi üretimi gömlek 6.000 adettir. 4.000 adet gömleği de piyasadan hazır olarak almıştır. İmalatçının ihracatçıya, ihraç kaydıyla teslim ettiği 10.000 adet gömleğin, bizzat imal ettiği 6.000 adedi için tecil-terkin işlemi uygulanır. Kalan 4.000 adet gömlek için tecil-terkin işlemi uygulanmaz. İmalatçı, 6.000 ve 4.000 adet olan gömlekler için ayrı, ayrı, fatura da düzenleyebilir (tavsiye edilir), aynı faturada ayrı ayrı da gösterebilir.
İmalatçı belgesinde yer alan üretim kapasitesine göre imal edilebilecek malların tamamının dahi, fason olarak imal ettirilmesi, ihraç kaydıyla teslime ve tecil-terkin uygulamasına engel değildir.
İmalatçı kapsamına girmeyen mükellefler, tecil-terkin uygulamasından yararlanamaz. Ancak, ilgili kuruma başvuran ve bu kurumdan imalatçı belgesinin verileceğine ilişkin olumlu görüş alanlar da belgenin verilmesi beklenilmeden tecil-terkin uygulamasından yararlanırlar. Hatta, olumlu görüş yazısının verildiği tarihten önceki dönemlerde diğer tüm şartları taşıdığının ilgili vergi dairesince tespit edilmesi kaydıyla, olumlu görüş yazısının verildiği tarihten önceki teslimlerde de tecil-terkin uygulamasından yararlandırılmaları mümkündür.
4. UYGULAMA KAPSAMINA GİREN MALLAR:Burada özellik arzeden husus, imalatçının ihraç kaydıyla satışını yaptığı malın, ihraç edilen "
Nihai Mamul" olmasının gerekmesidir. Aksi halde tecil-terkin işlemi uygulanmaz.
Örnek: 1) (A) şirketi, iplik imalatçısı bir şirketten pamuk ipliği almaktadır. (A) şirketi, almış olduğu iplikleri kumaş haline getirip ihraç etmiştir. Burada ihraç edilen nihai mamul, pamuk ipliği değil, bu ipliklerden üretilen kumaştır. Dolayısıyla iplik imalatçısı, tüm şartları taşısa bile, tecil-terkin uygulamasından yararlanamaz. İhraç kaydıyla teslimi yapılan malın, ihracat faturası ve gümrük beyannamesinde yer alan malla aynı olması gerekir.
İhracatçı, ihraç kaydıyla aldığı malı, imalatçının teslim ettiği şekilde ihraç etmelidir. İhraç kaydıyla teslim edilen malın eklentisi veya ayrılmaz parçası niteliğindeki mallar ile ihraç malı için ambalaj maddesi veya malzemesi olarak kullanılan malların, ihraç kaydıyla teslimi mümkündür. Ancak bu malların tesliminde tecil-terkin uygulanabilmesi için, asıl ihraç edilecek malın, tecil-terkin uygulanarak satın alınması ve ihracat faturası ile gümrük beyannamesinde asıl malla birlikte bu malların da yer alması gerekir.
Örnek: 2) İhracatçı (A), (B) fabrikasından ihraç kaydıyla şasi kamyon, (C) fabrikasından da ihraç kaydıyla kasa almış ve (C) fabrikasında kasayı, kamyona monte ettirmiştir. İhracat faturasında şasi kamyon ve kasanın ayrı ayrı gösterilmesi ve aynı şekilde gümrük beyannamesinde de imalatçıların ad ve unvanlarıyla yer alması halinde tecil-terkin uygulaması yapılacaktır.
Örnek: 3) İhracatçı (A), imalatçı (B)'den gömlek, imalatçı (C)'den ambalaj maddesi almaktadır. Gömlekleri ihracatçı kendisi ambalajlayarak ihraç etmektedir. Gerek gömleklerin tesliminde, gerekse ambalaj maddelerinin tesliminde tecil-erkin uygulaması kapsamında işlem yapılır. Çünkü, ambalaj maddesi, ihracatçı firmanın ihraç ettiği gömleğin, eklenti ve ayrılmaz parçası niteliğindedir.
Örnek: 4) İmalatçı (A) porselen yemek takımı üretmektedir. İmalatçı (A), porselenlerin kırılmasını önlemek için imalatçı (B)'den özel paletler almakta ve bu şekilde ambalajlayarak ürettiği malları ihraç etmektedir. İhracat faturasında ambalaj bedellerini ayrıca göstermekte ve yurtdışı müşteriye yansıtmaktadır. Burada dikkat edilirse ihracata konu ana mal (porselen yemek takımı) ihraç kaydıyla alınmamıştır (imalatçının kendi üretimidir) bu nedenle, özel paletleri (B)'den ihraç kaydıyla satın alması mümkün değildir.
İhraç edilecek asıl malın KDVK'na göre KDV'den istisna olarak satın alınması halinde , ambalaj madde ve malzemeleri de dahil olmak üzere bu malın eklentisi veya ayrılmaz parçası niteliğindeki malların alımında tecil-terkin uygulaması yapılabilir.
Örnek: 5) (A) Sektörel Dış Ticaret Şirketi, gerçek usulde vergilendirilmeyen çiftçilerden taze sebze ve meyve alarak bunları ihraç etmektedir. Sebze ve meyvelerin ambalaj maddelerini ise imalatçı KDV mükelleflerinden almaktadır. İhraç edilen sebze ve meyveler KDVK'nun 17/4-b maddesine göre KDV'den istisnadır. Dolayısıyla bu teslimde tecil-terkin uygulaması söz konusu olmaz. Ancak, ihraç edilen mallarda kullanılacak ambalaj maddelerinin imalatçı tarafından şirkete tesliminde tecil-terkin ugulaması yapılacaktır.
5. TECİL EDİLECEK VERGİNİN HESABI, TERKİN İŞLEMİ, İHRACATÇININ İMALATÇIYA YAZI VERMESİ VE VERDİĞİ YAZIYI VERGİ DAİRESİNE BİLDİRMESİ:Tecil edilecek vergi, imalatçının ihraç kaydıyla teslimi nedeniyle hesaplanan vergisinden fazla olamaz. Ancak ödenecek vergi, ihraç kaydıyla teslim nedeniyle hesaplanan vergiden az ise, bu tutar esas alınır. İhraç kaydıyla yapılan teslim bedeli üzerinden hesaplanan KDV'den tecil edilemeyen tutar, imalatçıya iade edilir.
Örnek: 1) (A) şirketi otomobil lastiği imalatçısıdır. (A) şirketi Haziran 2014 döneminde bir kamu kuruluşuna KDV hariç 5.000 TL, ihracatçı bir firmaya da ihraç kaydıyla 7.000 TL tutarında otomobil lastiği teslim etmiştir.
(A) şirketinin Haziran 2014 dönemine ait KDV beyannamesi ile tecil işlemlerine ilişkin hesaplamalar aşağıdaki şekilde yapılır.
Satışlar: 12.000
Hesaplanan KDV: 2.160
12.000 x %18
İndirilecek KDV: (1.700)
Ödenmesi Gereken KDV: 460
2.160 (-) 1.700
Tecil Edilebilir KDV: 1.260
7.000 x %18
Tecil Edilecek KDV: 460
İhracatın Gerçekleştiği
Dönemde İade Edilecek KDV: 800
Ödenmesi Gereken KDV: 0
Örnek: 2) (A) şirketi gömlek imalatçısıdır. (A) şirketi Haziran 2014 döneminde toptancı şirketlere KDV hariç 8.000 TL, ihracatçı bir firmaya da ihraç kaydıyla 2.000 TL tutarında gömlek teslim etmiştir.
(A) şirketinin Haziran 2014 dönemine ait KDV beyannamesi ile tecil işlemlerine ilişkin hesaplamalar aşağıdaki şekilde yapılır.
Satışlar: 10.000
Hesaplanan KDV: 800
10.000 x %8
İndirilecek KDV: (600)
Ödenmesi Gereken KDV: 200
800 (-) 600
Tecil Edilebilir KDV: 160
2.000 x %8
Tecil Edilecek KDV: 160
Ödenmesi Gereken KDV: 40
İhracatın gerçekleştirilmesinden sonra 160 TL KDV terkin edilir.
Örnek: 3) (A) şirketi mobilya imalatçısıdır. (A) şirketi Haziran 2014 döneminde müteahhitlere KDV hariç 500 TL, ihracatçı bir firmaya da ihraç kaydıyla 2.000 TL tutarında mobilya teslim etmiştir. İmalatçının önceki dönemden devir KDV'si 150 TL, Haziran 2014 döneminde indirilecek KDV'si ise 450 TL'dir.
(A) şirketinin Haziran 2014 dönemine ait KDV beyannamesi ile tecil işlemlerine ilişkin hesaplamalar aşağıdaki şekilde yapılır.
Satışlar: 2.500
Hesaplanan KDV: 450
2.500 x %18
Toplam İndirilecek KDV: (600)
450 + 150
Sonraki Döneme Dev.KDV: 150
Tecil Edilebilir KDV: 360
2.000 x %18
Tecil Edilecek KDV: 0
İhracatın Gerçekleştiği
Dönemde İade Edilecek KDV: 360
İhraç kayıtlı mal teslimlerinde beyan edilen ve tecil edilen KDV, ihracatın süresi içinde yapıldığının belgelenmesi kaydıyla terkin edilir. Terkin işlemi için, malın ihraç edildiğini gösteren gümrük beyannamesi veya listesinin ihraç kayıtlı satış faturası ile birlikte vergi dairesine ibraz edilmesi gerekir.Gümrük beyannamesi üzerinde imalatçı firma bilgilerine ilişkin kayıt yoksa, imalatçılar, ihraç kaydıyla teslim ettikleri malların ihraç edildiğine dair ihracatçı firmadan bir yazı alarak, günmrük beyannamesi veya listesine eklerler.
Bu yazıda;
- İhracata ilişkin gümrük beyannamesinin tarihi ve sayısı,
- Belgeyi talep eden imalatçının; adı-soyadı veya unvanı, bağlı olduğu vergi dairesi ve vergi kimlik numarası,
- İraç kayıtlı malın fatura tarihi, numarası, malın cinsi, miktarı, bedeli, KDV oranı ve hesaplanan KDV tutarı,
Gösterilir.
İhracatçıların, imalatçılara bu şekilde yazı vermeleri halinde ihracatçılar, o ay içerisinde, bu şekilde yazı verdikleri imalatçıların bir listesini (listede an az, yazı verilen imalatçıların adı-soyadı, unvanı, bağlı bulunduğu vergi dairesi ve vergi kimlik numarası ile adres bilgilerine yer verilir), o ayı izleyen ayın 15.günü akşamına kadar kendilerinin bağlı bulunduğu vergi dairesine verirler.
Vergi daireleri, imalatçı tarafından verilen gümrük beyannamesi listesi ve ihracatçının yazısına istinaden terkin işlemini yapar. Türkiye'de ikamet etmeyenlere özel fatura ile yapılan ihracatta ise verginin terkini için, gümrük tasdikli özel faturanın aslı; noter, ilgili gümrük idaresi ya da YMM onaylı örneği ibraz edilir. Serbest bölgeye "Serbest Bölge İşlem Formu" ile yapılan ihracatta, verginin terkini için, Serbest Bölge İşlem Formunun aslı veya onaylı bir örneği ibraz edilir.
6. İHRACAT İÇİN EK SÜRE VERİLMESİ:KDVK'nun 11/1-c maddesi uyarınca ihraç kaydıyla alınan bir malın, alış tarihini takip eden aybaşından itibaren üçüncü ayın sonuna kadar mücbir sebepler (VUK.Md.13) veya beklenmedik durumlar nedeniyle ihracatının gerçekleşmemesi halinde, en geç üç aylık sürenin sonundan itibaren 15 gün içinde ihracatçılar tarafından vergi dairesi başkanlığı veya defterdarlığa verilecek bir dilekçe ile ek süre istenir. Bu süreden sonra yapılacak müracaatlar kabul edilmez. Dilekçede mücbir sebep veya beklenmedik durum belirtilerek dilekçeye ihraç kaydıyla alınan malın faturasının bir örneği eklenir. KDVK'nun 11/1-c maddesinde öngörülen ek süre üç ay ile sınırlıdır. Dolayısıyla verilecek ek süre üç ayı geçemez.
7. İHRACATIN GERÇEKLEŞMEMESİ:İhracatçıların, ihraç kaydıyla aldıkları malları ihraç edememeleri ya da süresinden sonra ihraç etmeleri durumunda, ihraç kaydıyla yapılan teslim, yurtiçi mal teslimine dönüşür. Bu durumda, ihraç kayıtlı teslim nedeniyle tecil edilen vergi, tahakkuk ettirildiği tarihten itibaren (6183/51) gecikme zammıyla birlikte imalatçıdan (satıcıdan) tahsil edilir. Ancak, ihracat, VUK'da belirtilen mücbir sebepler nedeniyle gerçekleşmemişse gecikme zammı yerine tecil faizi uygulanır.
İmalatçının ödediği KDV, ihracatçıya rücu ettiğinde, ihracatçı açısından, ihracatın gerçekleşmesi gereken sürenin (ek süre verilmişse bu süre) sonu itibariyle indirilebilir hale gelmektedir. Dolayısıyla, ihracatçı, en erken belirtilen dönemde olmak üzere tabiatiyle takvim yılı aşılmamak kaydıyla KDV'yi indirim konusu yapabilecektir.
Aşağıda iki farklı örnek yapılmıştır. Bu örneklerde özellik arzeden husus, ihraç kayıtlı malı satan satıcının, imalatçı görünmesine rağmen, imalatçı vasfına sahip olması veya olmamasına göre ihracatçının KDV indirimi özellik arzetmektedir.
Örnek: 1) İhracatçı, Eylül 2013 döneminde ihraç kayıtlı olarak aldığı malı 31.12.2013 tarihine kadar ihraç edememiştir. İmalatçı 15.01.2014 tarihinde KDV'yi gecikme zammı ile birlikte vergi dairesine ödemiştir. İmalatçı ödediği KDV'yi ihracatçıya rücu etmiş, ihracatçı da Ocak 2014 tarihinde imalatçıya KDV'yi ödemiştir. İhracatçı ödediği KDV'yi Ocak 2014 döneminde veya 2014 takvim yılı sonuna kadar indirim konusu yapabilecektir.
İhraç kayıtlı malı teslim eden imalatçının, imalatçı vasfını taşımadığının anlaşılması durumunda; KDV, ihracatçı tarafından takvim yılı aşılmamak kaydıyla ilgili vesikaların kanuni defterlere kaydedildiği dönemde indirilebiir.
Örnek: 2) İhracatçı, Eylül 2013 döneminde ihraç kayıtlı olarak aldığı malı 31.12.2013 tarihine kadar ihraç edememiştir. İmalatçı 15.01.2014 tarihinde KDV'yi gecikme zammı ile birlikte vergi dairesine ödemiştir. Ödeme sırasında vergi dairesinin yaptığı sorgulamada imalatçının, imalatçı vasfını taşımadığı ortaya çıkmıştır. İmalatçı ödediği KDV'yi ihracatçıya rücu etmiş, ihracatçı da Ocak 2014 tarihinde imalatçıya KDV'yi ödemiştir. İhracatçı malı Eylül 2013'de teslim aldığından KDV'yi Eylül 2013'de veya 2013 yılı sonuna kadar indirebilir. İhracatçı, takvim yılı aşılmış olduğundan ödediği KDV'yi Ocak 2014'de indirim konusu yapamayacaktır.
8. İHRAÇ KAYITLI ALINAN MALIN, İHRACATINDAN SONRA GERİ GELMESİ:Gümrük Kanunu'nun 168, 169 ve 170.maddeleri gereği serbest dolaşımdaki bir (eşya) mal, ihraç edildikten sonra üç yıl içinde geri gelirse, beyan sahibinin talebi üzerine, ithalat vergilerinden muaf tutulur. Ancak, ihraç kayıtlı malın ihraç edildikten sonra geri gelmesi halinde ithalat istisnasından faydalanılabilmesi için, ihracatçının imalatçıya ödemediği KDV'yi ilgili gümrük idaresine ödemesi gerekmektedir. Bu durumda, KDV'nin ihracatçı tarafından gümrük idaresine ödendiğinin belgelenmesi şartıyla KDVK'nun 11/1-c maddesi kapsamında imalatçının terkin veya iade işlemi yerine getirilir.
9. İHRAÇ KAYITLI TESLİMDE KDV BEYANI:Şunu hemen belirtmek gerekir ki, beyannamede ödenecek KDV'nin çıkmaması halinde, ihraç kayıtlı teslime ait KDV'nin tamamı "İhracatın Gerçekleştiği Dönemde İade Edilecek Tecil Edilemeyen KDV" satırında yer alır.
a- Genel orana (%18) tabi malların ihraç kaydıyla teslimi:
1 No'lu KDV Beyannamesinde "Matrah" kulakçığının "Tevkifat Uygulanmayan İşlemler" tablosunda %18 oranını gösteren satır seçilerek beyan edilir.
Aynı beyannamenin "İhraç Kaydıyla Teslimlere İlişkin Bildirim" tablosunun "İşlem Türü" listesinden "701" kod numaralı satır seçilir ve satırın "Teslim Bedeli" sütununa KDV hariç teslim bedeli girilip %18 oranı seçilir. İşleme ait KDV, program tarafından hesaplanır ve aynı tutar, "Yüklenilen KDV" sütununa da aktarılır. Bu nedenle %18 oranına tabi malların ihraç kaydıyla teslimlerinde söz konusu tablonun "Yüklenilen KDV" sütununa mükelleflerce giriş yapılmaz.
b- İndirimli orana tabi malların ihraç kaydıyla teslimi:
1 No'lu KDV Beyannamesinde "Matrah" kulakçığının "Tevkifat Uygulanmayan İşlemler" tablosunda %1 veya %8 oranını gösteren satır seçilerek beyan edilir.
Aynı beyannamenin "İhraç Kaydıyla Teslimlere İlişkin Bildirim" tablosunun "İşlem Türü" listesinden "701" kod numaralı satır seçilir ve satırın "Teslim Bedeli" sütununa KDV hariç teslim bedeli girilip %1 veya %8 vergi oranı seçildikten sonra "Hesaplanan KDV" sütunu, program tarafından hesaplanır. "Yüklenilen KDV" sütunu ise, mükellef tarafından doldurulur. Bu sütuna mükellef tarafından hesaplanacak olan ihraç kayıtlı teslimin bünyesine giren vergi tutarı yazılır.
Yüklenilen KDV, Hesaplanan KDV'den büyükse, aradaki fark program tarafından "Teslimin Yapıldığı Dönemde İade Edilecek Yüklenilen Vergi Farkı" satırına aktarılır. Bu tutar, ihracatın gerçekleşip gümrük beyannamesinin/özel faturanın imalatçıya (satıcıya) intikal ettirildiği dönemde "Diğer İade Hakkı Doğuran İşlemler" tablosunda 405 kod numaralı işlem türü satırı kullanılarak iade konusu yapılabilir.
İhracatın gerçekleştiği dönemde, tecil edilen KDV terkin edilir. Tecil edilemeyen KDV için ise mükellefin iade hakkı doğar. İhracatın kısmen gerçekleşmesi halinde, gerçekleşen kısma isabet eden tutarın iadesi talep edilebilir. İhracatın gerçekleştiği dönem beyannamesinin herhangi bir satırına hesaplanacak iade tutarı yazılmaz. İade talepleri beyanname dışında gerçekleştirilmektedir.
10. İHRAÇ KAYITLI TESLİMDE VERGİ İADESİ:İhraç kayıtlı olarak alınan malın kısmen veya tamamen ihraç edilmesi halinde, standart iade talep dilekçesi ve gerekli belgelerle vergi dairesine başvurularak ihraç edilen kısma isabet eden tutarın iadesi talep edilebilir. Vergi dairesince "red ve iade" ihraç kaydıyla teslimin yapıldığı dönem beyannamesinin "İhraç Kaydıyla Teslimler" kulakçığında "İhracatın Gerçekleşeceği Dönemde İade Edilecek Tecil Edilemeyen KDV" satırına dayandırılır.
Mükellef bu iade tutarını daha sonra hiçbir beyannamede herhangi bir satırda göstermez. İhraç kayıtlı teslimin yapıldığı döneme ait KDV beyannamesinin "İhracatın Gerçekleştiği Dönemde İade Edilecek Tecil Edilemeyen KDV" satırında bir tutarın bulunması ve iade başvurusunun usulüne uygun olarak yapılması iade talebinin yerine getirilmesi için yeterlidir.
İndirimli orana tabi malların ihraç kaydıyla tesliminde, teslim bedeli üzerinden hesaplanan KDV kısmen ya da tamamen tecil edilemezse, genel orana tabi malların ihraç kaydıyla teslimlerinde olduğu gibi, tecil edilemeyen KDV, program tarafından "İhracatın Gerçekleştiği Dönemde İade Edilecek Tecil Edilemeyen KDV Hesabı" satırında gösterilir. Bu tutarın iadesi, ihracat gerçekleştiğinde yukarıdaki gibi talep edilir. Söz konusu işlemlere ilişkin (Yüklenilen KDV - Hesaplanan KDV) farkı ise yine program tarafından "Teslimin Yapıldığı Dönemde İade Edilecek Yüklenilen Vergi Farkı" satırında gösterilir. Bu tutarın iadesine ilişkin talepler KDVK'nun 29/2 maddesi kapsamında (indirimli orana tabi mallarda KDV iadesi) değerlendirilir.
Bu tutar, ihraç kayıtlı teslimin yapıldığı dönem KDV beyannamesinde "Diğer İade Hakkı Doğuran İşlemler" tablosunda 405 kod numaralı işlem türü satırı kullanılarak yılı içinde mahsuben iade konusu yapılabilir. Bu tutarın izleyen yıl içinde nakden veya mahsuben iadesinin istenmesi halinde, iade talebinde bulunulan dönem KDV beyannamesinin "Diğer İade Hakkı Doğuran İşlemler" tablosunda 439 kod numaralı işlem türü satırına kayıt yapılmalıdır. İade, Genel Uygulama Tebliğinin III/B-3 bölümünde "İndirimli Orana Tabi İşlemlerde İade Uygulaması" açıklamalarına göre gerçekleştirilir.
İhraç kayıtlı mal teslimlerinden kaynaklanan iade tutarları (yüklenilen vergi farkına ilişkin tutar hariç) Genel Uygulama Tebliğinin IV/A (KDV iadesinde ortak hususlar, iade tutarının hesabı ve iadeye dayanak işlem ve belgeler) bölümünde belirtilen usul çerçevesinde mükelleflere iade edilir.
İade talepleri beyanname dışında gerçekleştirilmektedir.
Mahsuben iadelerde miktarına bakılmaksızın; inceleme raporu, YMM raporu ve teminat aranmaz.
5.000 TL'yi aşmayan nakden iadelerde; inceleme raporu, YMM raporu ve teminat aranmaz. İadenin 5.000 TL'yi aşması durumunda, aşan kısmın iadesinde, inceleme raporu veya YMM raporu aranır. Teminat verilmesi halinde iade talebi yerine getirilir ve teminat, inceleme raporu veya YMM raporu sonucuna göre çözülür.
11. ÖRNEK UYGULAMA:Örnek: 1 (İhracatın Süresi İçinde Yapılması Hali):(A) şirketi otomobil lastiği imalatçısıdır. (A) şirketi Haziran 2014 döneminde bir kamu kuruluşuna KDV hariç 50.000 TL, ihracatçı bir firmaya da ihraç kaydıyla 70.000 TL tutarında otomobil lastiği teslim etmiştir.
(A) şirketinin Haziran 2014 dönemine ait KDV beyannamesi, muhasebe kayıtları, ve tecil/terkin işlemleri aşağıdaki şekilde yapılır.
a) Haziran 2014 KDV Beyanı:Satışlar: 120.000
(70.000+50.000)
Hesaplanan KDV: 21.600
120.000 x %18
İndirilecek KDV: (17.000)
Ödenmesi Gereken KDV: 4.600
21.600 (-) 17.000
Tecil Edilebilir KDV: 12.600
70.000 x %18
Tecil Edilecek KDV: (4.600)
İhracatın Gerçekleştiği
Dönemde İade Edilecek KDV: 8.000
Ödenmesi Gereken KDV: 0
b) Haziran 2014 Ayında Yapılan İhraç Kayıtlı Satış : _______________________ Haziran 2014 _____________________
120- ALICILAR 70.000
192- DİĞER KDV 12.600
192 01- Tecil Edilebilir KDV
600- YURTİÇİ SATIŞLAR 70.000
600 01- İhraç Kayıtlı Satışlar
391- HESAPLANAN KDV 12.600
391 02- % 18 İhraç Kay.Satış KDV.
İhraç Kaydı İle Yapılan Satış
___________________________ / ______________________
c) Haziran Ayı KDV Mahsubu: _______________________ 30.06.2014 _____________________
391- HESAPLANAN KDV 21.600
391 01- % 18 Yurtiçi Sat.KDV 9.000
391 02- % 18 İhraç Kay.Satış KDV. 12.600
191- İNDİRİLECEK KDV 17.000
392- DİĞER KDV 4.600
392 01- Tecil Edilecek KDV
Haziran Ayı KDV Mahsubu
___________________________ / ______________________
d) İhraç Kayıtlı Malın İhracatçı Tarafından İhraç Edilmesi:_______________________ 10.07.2014 _____________________
192- DİĞER KDV 8.000
192 02- İade Alınacak KDV
192- DİĞER KDV 8.000
192 01- Tecil Edilebilir KDV
İhracatın gerçekleşmesi ile iade alınacak KDV'nin tecil edilebilir
KDV'den tenzili.
___________________________ / ______________________
e) Tecil Edilen Verginin Terkini:_______________________ 20.07.2014 _____________________
392- DİĞER KDV 4.600
392 01- Tecil Edilecek KDV
192- DİĞER KDV 4.600
192 01- Tecil Edilebilir KDV
Tecil Edilen Verginin Terkini
___________________________ / ______________________
f) Vergi Dairesinden İadenin İstenmesi: _______________________ 31.07.2014 _____________________
136- DİĞER ÇEŞİTLİ ALACAKLAR 8.000
136 01- İade Alınacak KDV
192- DİĞER KDV 8.000
192 02- İade Alınacak KDV
Vergi Dairesinden İadenin İstenmesi
___________________________ / ______________________
g) Vergi İadesinin Banka Hesabına İntikali: _______________________ 05.08.2014 _____________________
102- BANKALAR 8.000
136- DİĞER ÇEŞİTLİ ALACAKLAR 8.000
136 01- İade Alınacak KDV
Vergi İadesinin Banka Hesabına İhtikali
______________________________________________________
Örnek: 2 (İhracatın Süresi İçinde Gerçekleşmemesi Hali):İmalatçının Kayıtları:(A) şirketi mobilya imalatçısıdır. (A) şirketi Ocak 2014 döneminde müteahhitlere KDV hariç 50.000 TL, ihracatçı bir firmaya da ihraç kaydıyla 70.000 TL tutarında mobilya teslim etmiştir.
(A) şirketinin Ocak 2014 dönemine ait KDV beyannamesi, muhasebe kayıtları, ve tecil/terkin işlemleri aşağıdaki şekilde yapılır.
a) Ocak 2014 KDV Beyanı:Satışlar: 120.000
(70.000+50.000)
Hesaplanan KDV: 21.600
120.000 x %18
İndirilecek KDV: (17.000)
Ödenmesi Gereken KDV: 4.600
21.600 (-) 17.000
Tecil Edilebilir KDV: 12.600
70.000 x %18
Tecil Edilecek KDV: (4.600)
İhracatın Gerçekleştiği
Dönemde İade Edilecek KDV: 8.000
Ödenmesi Gereken KDV: 0
b) Ocak 2014 Ayında Yapılan İhraç Kayıtlı Satış :_______________________ Ocak 2014 _____________________
120- ALICILAR 70.000
192- DİĞER KDV 12.600
192 01- Tecil Edilebilir KDV
600- YURTİÇİ SATIŞLAR 70.000
600 01- İhraç Kayıtlı Satışlar
391- HESAPLANAN KDV 12.600
391 02- % 18 İhraç Kay.Satış KDV.
İhraç Kaydı İle Yapılan Satış
___________________________ / ______________________
c) Ocak Ayı KDV Mahsubu: _______________________ 31.01.2014 _____________________
391- HESAPLANAN KDV 21.600
391 01- % 18 Yurtiçi Sat.KDV 9.000
391 02- % 18 İhraç Kay.Satış KDV. 12.600
191- İNDİRİLECEK KDV 17.000
392- DİĞER KDV 4.600
392 01- Tecil Edilecek KDV
Haziran Ayı KDV Mahsubu
___________________________ / ______________________
d) 30.04.2014İhracatçı firma, 3 aylık normal ihracat sürenin sonu olan 30 Nisan tarihine kadar ihraç kayıtlı olarak satın aldığı malı ihraç edememiştir.
e) 05.05.2014İhracatçı firma, vergi dairesi başkanlığına başvurarak 31.07.2014 tarihine kadar 3 aylık ek süre almıştır.
f) 01.08.2014İhracatçı firma 3 aylık ek sürenin sonu olan 31.07.2014 tarihine kadar da ihraç kayıtlı olarak satın aldığı malı ihraç edememiştir.
g) 04.08.2014İmalatçı, Ocak 2014 ayında aslında ödemesi gereken ancak, ihraç kayıtlı mal satışı nedeniyle tecil edilen 4.600 TL KDV'yi, 6183 sayılı Kanun'un 51.maddesi gereği gecikme zammı ile birlikte vergi dairesine ödemiştir.
_______________________ 04.08.2014 _____________________
392- DİĞER KDV 4.600
392 01- Tecil Edilecek KDV
360- ÖD.VERGİ VE FONLAR 4.600
360 01- Ödenecek KDV
Tecil Edilen KDV, Ödenecek KDV Hesabına Devredilir.
_______________________ 04.08.2014 _____________________
360- ÖD.VERGİ VE FONLAR 4.600
360 01- Ödenecek KDV
689- DİĞ.OL.DIŞI GİD.VE ZARAR. 450
689 02- KKEG
100- KASA 5.050
GVK'nun 90.maddesine göre, 6183 sayılı "Amma Alacaklarının
Tahsil Usulü Hakkındaki Kanun" un 48.maddesine göre ödenen
"Tecil Faizi" ve 51.maddesine göre ödenen "Gecikme Zammı"
gider olarak kaydedilememektedir.
___________________________ / ______________________
h) 05.08.2014İmalatçı ihraç kayıtlı olarak sattığı için ihracatçıdan tahsil etmediği ancak, gerek normal ihracat süresinde gerekse ek süre içerisinde ihraç edilemediği için artık yurtiçi satışa dönüşen ihraç kayıtlı satış faturasındaki KDV'yi ve ödediği gecikme zammını ihracatçıya rücu etmiştir.
_______________________ 05.08.2014 _____________________
120- ALICILAR 12.600
192- DİĞER KDV 12.600
192 01- Tecil Edilebilir KDV
İhracatın Gerçekleşmemesi Nedeniyle İhracatçıdan Tahsil Edilmeyen
KDV'nin İhracatçı Hesabına Borç Tahakkuku.
_______________________ 05.08.2014 _____________________
120- ALICILAR 450
679- DİĞ.OL.DIŞI GELİR VE KÂR 450
İmalatçı Ödedeği Gecikme Zammını Fatura İle KDV'siz Olarak
(bir finans hizmeti verilmediğinden) İhracatçıya Yansıtır.
___________________________ / ______________________
ı) 06.08.2014İhracatçı, ihraç kayıtlı olarak satın aldığı için ödemediği KDV'yi, malı ihraç edememesi nedeniyle, hem KDV tutarını hem de imalatçının vergi dairesine ödediği 450 TL gecikme zammını imalatçıya ödemiştir.
_______________________ 06.08.2014 _____________________
102- BANKALAR 13.050
120- ALICILAR 13.050
İhracatçıdan Yapılan Tahsilat
______________________________________________________
İhracatçının Kayıtları:_______________________ 05.08.2014 _____________________
191- İNDİRİLECEK KDV 12.600
320- SATICILAR 12.600
İhracatın Gerçekleşmemesi Nedeniyle İmalatçının Gecikme Zamlı Olarak
Ödedği KDV, İmalatçı Hesabına Alacak Yazılarak İndirilecek KDV Hesabına
Alınır. Çünkü, İhraç Kaydıyla Yapılan Teslim, Mahiyet İtibariyle Yurtiçi
Mal Teslimine Dönüşmüştür. İmalatçının İş Bu KDV İçin Tekrar Fatura
Kesmesi Söz Konus Olmaz. İmalatçı Açısından İhraç Kayıtlı Teslim Fatura sına
Ait KDV'nin İzi Nasıl Sürdürülüyorsa (Tecil,terkin, ödeme v.b.) İhracatçı
Açısından da Aynı Faturanın İzi Devam Eder.
_______________________ 05.08.2014 _____________________
689- DİĞ.OL.DIŞI GİD.VE ZARAR. 450
689 02- KKEG
320- SATICILAR 450
İmalatçının Kestiği Rücu Faturası (Gecikme Zammı)
_______________________ 06.08.2014 _____________________
320- SATICILAR 13.050
102- BANKALAR 13.050
İmalatçıya Yapılan Ödeme.
_______________________________________________________
11. SONUÇ:imalatçılar tarafından ihracatçılara yapılan ihraç kayıtlı mal teslimlerinde, teslim edilen mallara ait KDV, ihracatçılar tarafından ödenmemektedir. İhraç kayıtlı teslimlerde bu uygulama (tecil-terkin uygulaması) ihtiyaridir. Yani, imalatçıların KDV'yi tahsil ederek malı teslim etmeleri de mümkündür.
İhraç kayıtlı mal teslimleri ile ilgili olarak düzenlenen faturaya "3065 Sayılı KDV Kanunu'nun 11/1-c maddesi hükümlerine göre, ihraç edilmek şartıyla teslim edildiğinden, KDV tahsil edilmemiştir" ifadesinin yazılması gerekmektedir.
İmalatçının;
- Sanayi siciline kayıtlı ve sanayi sicil belgesini haiz olması veya,
- Gıda Tarım ve Hayvancılık Bakanlığından alınmış çiftçi kayıt belgesi, gıda işletmesi kayıt belgesi ve işletme onay belgelerinden (üretici belgesi) herhangi birine sahip olması,
- İlgili meslek odasına kayıtlı bulunması,
- Üretimin yapıldığı dönemde yürürlükte bulunan Sanayi Sicil Tebliğlerinde öngörülen sayıda işçi çalıştırması (12.01.2008 tarih ve 26754 sayılı R.G.'de yayınlanan SGM 2008/2 sayılı sanayi sicil teb- liğinin 10.maddesine göre
bir işçi) ve gerekli araç parkına sahip olması veya kapasite raporundaki üretim altyapısına sahip olması,
Gerekmektedir.
İmalatçıların, piyasadan hazır olarak alıp sattıkları mallar için tecil-terkin işlemi uygulanmaz. Ancak, imalatçı belgesinde yer alan üretim kapasitesine göre imal edilebilecek malların tamamının dahi, fason olarak imal ettirilmesi, ihraç kaydıyla teslime ve tecil-terkin uygulamasına engel değildir.
İmalatçının ihraç kaydıyla satışını yaptığı malın, ihraç edilen "
Nihai Mamul" olması gerekmektedir. Aksi halde tecil-terkin işlemi uygulanmaz.
İhraç kaydıyla teslim edilen malın eklentisi veya ayrılmaz parçası niteliğindeki mallar ile ihraç malı için ambalaj maddesi veya malzemesi olarak kullanılan malların, ihraç kaydıyla teslimi mümkündür.
İhraç kaydıyla alınan bir malın, alış tarihini takip eden aybaşından itibaren üçüncü ayın sonuna kadar mücbir sebepler (VUK.Md.13) veya beklenmedik durumlar nedeniyle ihracatının gerçekleşmemesi halinde, verilecek ek süre üç ayı geçemez.
İhracatçıların, ihraç kaydıyla aldıkları malları ihraç edememeleri ya da süresinden sonra ihraç etmeleri durumunda, ihraç kaydıyla yapılan teslim, yurtiçi mal teslimine dönüşür. Bu durumda, ihraç kayıtlı teslim nedeniyle tecil edilen vergi, tahakkuk ettirildiği tarihten itibaren (6183/51) gecikme zammıyla birlikte imalatçıdan (satıcıdan) tahsil edilir. Ancak, ihracat, VUK'da belirtilen mücbir sebepler nedeniyle gerçekleşmemişse gecikme zammı yerine tecil faizi uygulanır. İhraç kayıtlı mal teslimlerinde risk imalatçıda olduğundan, malın üç ay içinde veya alınmışsa ek süre içinde ihracatçı tarafından ihraç edilememesinden dolayı imalatçının uğrayacağı zarar, ziyan ve tazminatların ihracatçı tarafından itirazsız olarak ödeneceğini içeren bir taahhütname alınmasında fayda var.
İade talepleri beyanname dışında gerçekleştirilmektedir.
Mahsuben iadelerde miktarına bakılmaksızın; inceleme raporu, YMM raporu ve teminat aranmaz.
5.000 TL'yi aşmayan nakden iadelerde; inceleme raporu, YMM raporu ve teminat aranmaz. İadenin 5.000 TL'yi aşması durumunda, aşan kısmın iadesinde, inceleme raporu veya YMM raporu
aranır. Teminat verilmesi halinde iade talebi yerine getirilir ve teminat, inceleme raporu veya YMM raporu sonucuna göre çözülür.
İbrahim GÜLER *ASMMM Odası Vergi Mevzuatı İnceleme Komisyonu BaşkanıBağımsız Denetçi(*) Makalenin amacı, konuyla ilgili genel bilgi vermektir. Yazar, makalenin hatasız olduğuna güvence vermez. Okuyucunun, bu bilgi ve yorumlarla yetinmeyerek konuyu derinlemesine araştırmasını veya konuya hakim profesyonel bir danışmana başvurmasını tavsiye eder.